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28/09/2015

Certezza del diritto tra Fisco e contribuente


Il Decreto legislativo a margine, emanato in attuazione dell’art. 5 della legge delega per la riforma fiscale n. 23 del 2014 e pubblicato nella G.U. n. 190 del 18-8-2015 introduce:
- una nuova definizione dell’abuso del diritto che viene unificata al concetto di elusione fiscale e riferita a tutti i tributi;
- la revisione della disciplina del raddoppio dei termini dell’accertamento, in presenza di una denuncia dell’amministrazione finanziaria alla magistratura (l’argomento è già stato trattato sul sito della Rivista);
- la disciplina dell’adempimento collaborativo che prevede sistemi di gestione e controllo interno dei rischi fiscali ad opera dei grandi contribuenti (imprese e lavoratori autonomi), con lo scopo di migliorare i rapporti tra Amministrazione finanziaria e i contribuenti stessi, mediante l’adeguamento alle regole della cooperative compliance proposta dall’OCSE.
Abuso del diritto o elusione fiscale (art. 1) 
Premesso che la regolamentazione di questa delicata materia è stata introdotta mediante un apposito nuovo articolo (art.10-bis), all’interno della L. 212/2000 (Statuto dei diritti del contribuente) e che la normativa che disciplinava la materia (art. 37-bis del DPR 600/73) è stata abrogata, occorre precisare che, a differenza del regime previgente, le nuove norme fanno riferimento a tutti i tributi sia diretti che indiretti, con l’esplicita esclusione della materia doganale che si avvale di altra normativa, anche comunitaria.
E’ stata prevista una specifica definizione di abuso del diritto. E’ disposto infatti che si configurano come abuso del diritto le operazioni “prive di sostanza economica che, pur nel rispetto formale delle norme fiscali, realizzano essenzialmente vantaggi fiscali indebiti”.
Le operazioni prive di sostanza economica sono quelle che non sono idonee a perseguire effetti diversi dai vantaggi fiscali, mentre sono indebiti i vantaggi fiscali che violano la ratio delle norme fiscali o i principi generali dell’ordinamento tributario.
Inoltre, la sussistenza di valide ragioni extrafiscali, non solo di carattere economico, ma anche legate ad esigenze organizzative e gestionali, esclude il ricorrere di un comportamento abusivo.
Il comma 4° afferma un principio fondamentale in base al quale il contribuente è libero, tra diversi regimi fiscali o diverse opzioni, di scegliere la via che considera meno onerosa. Quindi, ad esempio, se il contribuente, al fine di estinguere una società, sceglie l’istituto della fusione piuttosto che la liquidazione, non commette alcun abuso anche se la prima operazione è fiscalmente neutrale, mentre la seconda è realizzativa e comporta il pagamento di tributi (cfr. Relazione illustrativa al Decreto legislativo).
E’ stabilito che il contribuente possa proporre interpello, prima della scadenza del termine per la presentazione delle dichiarazione o per assolvere agli obblighi fiscali collegati alla fattispecie cui fa riferimento l’interpello, al fine di conoscere se il comportamento che intende tenere rientra nell’abuso del diritto.
Sono inoltre sanciti i seguenti principi:
- l’atto di accertamento emesso dall’Amministrazione finanziaria che contesta l’abuso del diritto deve essere debitamente motivato,
- gli uffici finanziari devono dimostrare che ricorre una condotta abusiva, mentre il contribuente ha l’onere di provare l’esistenza di motivazioni extrafiscali,
- l’abuso del diritto non si configura mai come un reato, ferma restando l’applicazione delle sanzioni amministrative.
Le disposizioni suddette sono efficaci dal mese successivo a quello in cui il D. Lgs.128 entra in vigore e pertanto dal 1° ottobre 2015 e trovano applicazione anche per le operazioni sorte in data anteriore, a condizione che non sia già stato emesso un atto impositivo.

Regime dell’adempimento collaborativo (articoli 3-7)

Con lo scopo di instaurare nuovi modi di comunicazione e di cooperazione rafforzata, fondate sul reciproco affidamento, e di favorire la prevenzione di controversie fiscali, è stato introdotto un nuovo sistema di relazioni tra Agenzia delle entrate e contribuenti denominato “regime dell’adempimento collaborativo”.
I requisiti necessari per poter aderire al regime suddetto sono i seguenti:
- adozione di sistemi di gestione del rischio fiscale che prevedano procedure di controllo interno e l’attivazione di azioni correttive in caso di necessità;
- volume d’affari o di ricavi pari almeno a dieci miliardi di euro, con possibilità per il futuro di far partecipare al regime in discorso anche contribuenti con volume d’affari o di ricavi non inferiore a cento milioni di euro.
Le imprese interessate presentano domanda all’Agenzia che entro 120 giorni delibera l’ammissione al regime.
L’adesione a questa nuova disciplina implica l’adempimento di doveri a carico sia dell’Agenzia che dei contribuenti come segue:
- per l’Agenzia, ad esempio, la pubblicazione dell’elenco delle strutture ritenute di pianificazione fiscale aggressiva, il perseguimento di semplificazioni degli adempimenti tributari, l’analisi preventiva delle situazioni che possono determinare rischi fiscali rilevanti;
- per i contribuenti, ad esempio, la creazione di un sistema di misurazione e controllo dei rischi fiscali, una condotta collaborativa che si manifesta mediante la comunicazione all’Agenzia dei rischi fiscali nonché degli schemi che possono rientrare nella pianificazione fiscale aggressiva.
Gli effetti della partecipazione allo speciale regime comporta per il contribuente alcuni benefici, tra i quali la possibilità di ottenere risposte agli interpelli in tempi più brevi di quelli ordinari, l’applicazione di sanzioni ridotte della metà in caso di tempestiva comunicazione di rischi fiscali (prima della presentazione delle dichiarazioni), l’esclusione dall’obbligo di prestare garanzie in ipotesi di pagamento di rimborsi di tributi, sia diretti che indiretti.

AdE