SFEF

2019/44

L’IRPEF tra passato, presente e futuro


Lo scorso 17 ottobre 2019 è stata presentata a Roma la ricerca, curata dalle Acli in collaborazione con l’Università degli Studi di Brescia, sul sistema fiscale italiano, in cui sono stati proposti interventi di razionalizzazione della progressività dell’IRPEF secondo criteri di equità distributiva e di capacità contributiva.

I principi costituzionali di capacità contributiva, di uguaglianza e di progressività devono tornare ad essere ad assumere un ruolo di centralità nella politica tributaria. La dottrina (Gallo) ha sostenuto che la politica fiscale sarebbe ancora in grado di concorrere alla riduzione delle diseguaglianze sociali, proprio in attuazione dei principi di uguaglianza, solidarietà e progressività.

Il modello che viene considerato il più rispondente a tali finalità sarebbe quello tedesco in cui ad ogni specifico aumento di capacità contributiva è associato un peso personalizzato in termini di contribuzione. Tale sistema consentirebbe di attuare la progressività in via immediata (in modo lineare), di non pregiudicare la sfera giuridica di chi si riveli incapiente e di chiamare alla contribuzione chi più possiede in misura maggiore.

È evidente, allora, la necessità di ripensare il sistema nel suo complesso, modificando innanzitutto gli scaglioni di reddito e le aliquote corrispondenti. Infatti, l’attuale sistema risulta fortemente sproporzionato ed iniquo, in quanto a fronte di un incremento di quattro punti percentuali dal primo scaglione dell’IRPEF al secondo, di tre punti percentuali dal terzo al quarto e di soli due punti tra questo ed il successivo, l’aumento tra la seconda classe di contribuenti e la terza è di ben 11 punti percentuali.

È necessario ripensare alle modalità di formazione del reddito complessivo, affrontando il problema della frammentarietà, con conseguente discriminazione tra categorie reddituali. Si può scegliere se mantenere una differente imposizione tra redditi aventi diverse fonti oppure procedere ad una reductio ad unum. L’opzione è rimessa alla discrezionale valutazione del legislatore, tuttavia, laddove non si segua la strada della tassazione con medesimo regime, la differenziazione deve fondarsi su basi solide in termini di ragionevolezza e non discriminazione.

È evidente, altresì, che una seria modifica strutturale non possa prescindere dall’individuazione di un sistema di deduzioni e detrazioni che segua, per quanto detto, obiettivi di allocazione delle risorse e di redistribuzione. Il prelievo tributario, infatti, se distribuito ragionevolmente, è uno degli strumenti che consente di superare le sempre maggiori e gravi disuguaglianze derivanti dalle maggiori o minori disponibilità dei beni della vita, realizzare valori solidaristici e promuovere la crescita culturale e lo sviluppo economico nella stabilità.

Le opzioni sono molteplici e sono il frutto, ciascuna, di ponderazioni ed analisi diverse, nonché di contemperamento di logiche ed obiettivi differenti. In questa ricerca si pone l’attenzione su una duplice ipotesi risolutiva, entrambe a limitata varianza di gettito: modifica delle aliquote e degli scaglioni; modifica degli scaglioni, delle aliquote e del loro numero.

Le critiche al ritorno ad un modello di progressività o all’accoglimento di un sistema maggiormente lineare si attestano sulla presunta minor semplificazione. Tuttavia, per l’un verso, l’incidenza negativa prospettata non è dimostrata; per altro verso, non va dimenticato che, in un’ottica di bilanciamento, per la dottrina (De Mita) i principi costituzionali e gli obiettivi che lo Stato è chiamato a perseguire non sono destinati a soccombere rispetto a logiche di mera semplificazione. Si tratta di una comparazione tra realtà non omogenee, necessariamente destinata a risolversi in favore dei fondamentali diritti e doveri che sono posti a fondamento della Costituzione e ne costituiscono architrave insostituibile ed insopprimibile.

L’art. 8 d.P.R. 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR) dispone letteralmente: “Il reddito complessivo si determina sommando i redditi di ogni categoria che concorrono a formarlo (...)”. La portata testuale della norma, rubricata ‘Determinazione del reddito complessivo’, risulta chiara ed è giustificata da un’idea di fondo per la quale tutti i redditi che il contribuente ottiene sono sottoposti al medesimo regime di tassazione e, dunque, sono conteggiati complessivamente. Rispetto a tale logica si è assistito negli anni a processi di frammentazione di tale entità; si sono, infatti, sottratte voci reddituali alle quali si è ritenuto di applicare regimi sostitutivi. La proliferazione di questa prassi ha provocato gli effetti distorsivi e tale fenomeno non può che essere invertito. La frammentazione rappresenta, infatti, l’aspetto sul quale intervenire in via prioritaria. In particolare, è necessario dar concreto seguito all’impostazione originariamente accolta dal Legislatore e considerare unitariamente i redditi appartenenti alle varie categorie reddituali.

Equità, ragionevolezza, solidarietà ed uguaglianza devono essere considerati quali corollari fondamentali della dignità dell’uomo, inteso come soggetto tenuto ad adempiere all’onere di contribuzione proporzionato alla propria capacità. Non è, pertanto, ragionevole procedere ad una differente tassazione a seconda delle varie fonti reddituali che contribuiscono a definire il patrimonio facente capo al contribuente, salvo che gli interessi sottesi a tale diversificazione siano rispondenti a logiche specifiche.

Aspetto problematico concerne, in particolare, la distinzione tra redditi di capitale e redditi diversi. Sin dall’istituzione dell’ottocentesca imposta di ricchezza mobile, il nostro ordinamento ha conosciuto la ripartizione dei redditi derivanti dalle attività finanziarie all’interno delle categorie dei redditi di capitale e dei redditi diversi. Entrambe le categorie cono state oggetto di modifiche normative nel corso degli anni, ma queste ultime non hanno portato alla loro unificazione.

Parte della dottrina (Corasaniti, Gallo, Marchetti) ha criticato il mantenimento delle due categorie dei redditi di capitale e dei redditi di natura finanziaria. È stato sottolineato che tale impostazione, pur coerente con la scelta del legislatore di non limitare il fenomeno impositivo ai soli redditi prodotti, con estensione a tutte le manifestazioni di ricchezza finanziaria riconducibili a ipotesi di reddito entrata, non consente di cogliere le complessità e l’articolazione degli strumenti finanziari.

Le criticità attengono, per l’un verso, all’unificazione dell’aliquota di tassazione dei redditi di capitale e diversi, e, per altro verso, alle differenze di trattamento derivanti dal momento applicativo del prelievo. Il tentativo di accorpamento operato attraverso la legge delega n. 80/2003 non ha condotto all’abbandono della distinzione normativa fra le categorie dei redditi di capitale e dei redditi diversi a favore dell’adozione di un’unica categoria di redditi finanziari. Nell’alveo della fattispecie de qua dovevano rientrare non solo i proventi derivanti dall’impiego di capitale (per esempio, gli interessi e gli scarti di emissione da titoli obbligazionari, gli utili da partecipazione in società di capitali, ecc.), ma anche i proventi caratterizzati da elementi di aleatorietà, spesso consistenti in un differenziale, quali, ad esempio, le plusvalenze da cessione ed i differenziali dei contratti derivati.

Il disegno di legge non è, tuttavia, stato approvato; sicché, la mancata unificazione delle due categorie dei redditi di natura finanziaria inibisce ancora oggi la possibilità di compensare i redditi di capitale con minusvalenze e altri differenziali negativi. Si tratta di una limitazione forte che sottolinea l’urgenza di un intervento volto a omogeneizzare le basi imponibili dei redditi di capitale e dei redditi diversi di natura finanziaria, ammettendo, indipendentemente dagli strumenti giuridici cui si fa ricorso per la produzione di tali redditi, la deduzione dei costi e la compensazione delle minusvalenze e delle perdite, con possibile impiego delle eccedenze entro un arco temporale prestabilito.

Parrebbe opportuno che il percorso verso l’unificazione riceva nuova linfa e conduca all’applicazione di un’aliquota del 26%. Il sistema cedolare, invero, deroga alla progressività dell’Irpef, ma ciò è ammesso laddove per il contribuente sia maggiormente conveniente rispetto al regime ordinario di imposizione. Si riconosce, dunque, al contribuente un certo margine di discrezionalità in ordine alla tassazione cui sottostare a seconda della specifica situazione in cui versa. Da una diversa prospettiva, si sottolinea che l’eventuale intervento di istituti bancari quali sostituti verrà presumibilmente compensato attraverso meccanismi in grado di garantire a tali intermediari una forma di ristoro economico a fronte del maggior onere.

Il sistema delle tax expenditures gioca un ruolo di assoluto rilievo, per qualunque sistema fiscale si propenda. Nel DEF 2019, oltre alla razionalizzazione e alla selezione della spesa corrente, si è ribadita l’esigenza di operare una revisione delle agevolazioni fiscali sia come contributo per neutralizzare l’aumento dell’IVA previsto con la clausola, sia per consentire il taglio delle aliquote d’imposta rispondendo anche all’obiettivo di stimolare la crescita. Al riguardo, la Corte dei Conti nel 2019 ha ritenuto che “un intervento in materia, pur necessario, si presenta complesso e denso di effetti diretti ed indiretti stante il rilievo che le spese fiscali hanno nell’assetto dei principali tributi. In assenza di un’organica revisione della disciplina fiscale, non appare agevole ipotizzare, inoltre, risultati finanziariamente significativi in termini di risorse liberate”. Sembrerebbe, dunque, emergere un’esigenza forte di cambiamento che, tuttavia, non si limiti alle spese fiscali, ma involga l’intero sistema. Del resto, come evidenziato nel Rapporto della Corte dei Conti, il tema della revisione delle spese fiscali viene ormai da tempo indicato come una delle principali azioni da attuare nell’ambito dei necessari interventi di politica fiscale. Ed infatti, con l’art. 4 della legge n. 23 del 2014, recante la delega per la revisione del sistema fiscale, era stata prevista, oltre che la predisposizione, anche a cura di un’apposita commissione tecnica, di un rapporto annuale sulle spese fiscali allegato al disegno di legge di bilancio, l’adozione di norme “dirette a ridurre, eliminare o riformare le spese fiscali che appaiono, in tutto o in parte, ingiustificate o superate alla luce delle mutate esigenze sociali o economiche ovvero che costituiscono una duplicazione, ferma restando la priorità della tutela dei redditi di lavoro dipendente e autonomo, dei redditi di imprese minori e dei redditi di pensione, della famiglia, della salute, delle persone economicamente o socialmente svantaggiate, del patrimonio artistico e culturale, della ricerca e dell’istruzione, nonché dell’ambiente e dell’innovazione tecnologica”. Successivamente, il decreto legislativo n. 160 del 2015 ha dato solo parziale attuazione alla delega, definendo la nozione di spesa fiscale (“qualunque forma di esenzione, esclusione, riduzione dell’imponibile o dell’imposta ovvero regime di favore”), individuando i contenuti del rapporto annuale sulle spese fiscali, che costituisce allegato allo stato di previsione dell’entrata, istituzionalizzando la commissione tecnica e disciplinandone la composizione e il funzionamento e, infine, prevedendo che la Nota di aggiornamento al DEF sia corredata da un rapporto programmatico degli interventi volti a ridurre, eliminare o riformare le spese fiscali.

Nondimeno, pur avendo il legislatore delegato individuato nella manovra annuale di finanza pubblica la sede propria per procedere agli interventi in materia di revisione delle agevolazioni, finora tali interventi non hanno avuto concretamente corso. Secondo le Sezioni riunite di controllo va tenuto presente che nel Rapporto programmatico sugli interventi in tema di tax expenditures allegato alla Nota di aggiornamento al DEF 2018, come già nel precedente Rapporto programmatico 2017, non sono stati indicati ne? gli interventi che il Governo intende attuare, ne? le specifiche proposte di eliminazione, riduzione, modifica o conferma delle misure in vigore da cinque anni. Le linee programmatiche in tema di tax expenditures adottate nel 2018 si limitano a prospettare due possibili linee di intervento: per l’un verso, la revisione delle agevolazioni potrebbe essere collegata “ad un potenziamento mirato di deduzioni e detrazioni a favore della famiglia e del lavoro”; per altro verso, in attesa di una riforma fiscale più strutturale, potrebbero essere operati interventi di carattere orizzontale, “che permettano di razionalizzare l’intero complesso delle spese fiscali, ridurne la portata quantitativa ed eliminare comunque il loro impatto più evidente sull’efficienza e la trasparenza del sistema tributario”.

La disamina della Corte dei Conti prosegue in relazione al DEF 2019 che, nell’indicare il taglio delle aliquote d’imposta quale misura che favorirà la crescita dell’economia e, quindi, del gettito fiscale, ribadisce, insieme all’esigenza di revisione della spesa corrente, anche la necessità di una revisione delle agevolazioni fiscali, collocando temporalmente un primo pacchetto di misure nella legge di bilancio per il 2020. Secondo le Sezioni riunite, tuttavia, nonostante le analisi effettuate dall’apposita Commissione tecnica, i dichiarati propositi di intervento in materia si caratterizzano per la loro assoluta genericità e indeterminatezza e non hanno avuto riscontro alcuno nella realtà concreta.

Si tratta di capire quali voci possano rientrare nella nozione di spesa fiscale. La Corte dei Conti ricorda come la Commissione ministeriale non vi faccia rientrare le disposizioni di natura agevolativa che costituiscono una caratteristica strutturale del tributo, definendone il suo assetto “normale”. Ed invero, soltanto quando la misura costituisca una deviazione dalla norma essa viene qualificata spesa fiscale. Discende da cio? la scelta di non includere nel novero delle agevolazioni istituti quali le detrazioni per spese di produzione previste per i redditi di lavoro dipendente e di pensione, le detrazioni per i familiari a carico, le imposte sostitutive sui redditi di capitale, nel settore dell’imposizione sui redditi delle persone fisiche. Parimenti, si ritengono escluse dalla nozione di tax expenditures le disposizioni in materia di Ace (poi abrogate dalla legge di bilancio 2019) e di Partecipation exemption nel settore dell’IRES. Ancora, in materia di IVA non sono state considerate spese fiscali le aliquote ridotte, nonché le norme agevolative derivanti da obblighi comunitari.

Secondo quanto riportato nel Rapporto programmatico 2018, che attinge al coevo Rapporto sulle spese fiscali 2018, gli istituti agevolativi attualmente censiti sono 466, per un ammontare complessivo di quasi 55 miliardi di euro su base annua (2019). Il 65,5 per cento delle misure riguarda l’IRPEF e il 9,7 per cento attiene alle Imposte di bollo, registro e ipocatastali. In termini di rilevanza finanziaria va segnalato che, con riferimento all’anno 2018, 120 misure comportano oneri inferiori ai 10 milioni di euro, 22 misure implicano effetti di trascurabile entità e ben 152 misure risultano di impatto finanziario non quantificabile. Soltanto 14 misure, delle quali 8 nel settore dell’IRPEF, comportano oneri annuali superiori al miliardo di euro ciascuna. Quanto ai beneficiari coinvolti, il loro numero e? estremamente differenziato, con una relativa correlazione tra i contribuenti direttamente interessati e l’ammontare della spesa per il bilancio pubblico. Naturalmente del tutto prevalente e? il numero dei soggetti interessati alle detrazioni il cui impatto finanziario costituisce mediamente nel triennio il 27,7 per cento del totale delle agevolazioni censite dal Rapporto.

La Corte dei Conti rileva che nonostante la più volte invocata esigenza di riordino e di sistematizzazione delle spese fiscali, non siano mancati anche negli anni più recenti interventi agevolativi di rilevante entità che hanno introdotto ulteriori elementi di asistematicità nell’ordinamento fiscale. Il riferimento è ai diversi regimi forfetari-sostitutivi previsti ai fini dell’IRPEF e dei tributi connessi per i redditi di impresa e di lavoro autonomo e per i redditi da locazione di immobili ad uso commerciale.

Quel che si auspicano le Sezioni riunite è che “i futuri interventi sulle spese fiscali si inseriscano, per quanto possibile, in un più organico e generale disegno riformatore del sistema, concorrendo a rafforzarne le caratteristiche di equità, di razionalità e di neutralità che lo stesso deve avere e che nell’attuale ordinamento risultano non poco compromesse per effetto degli innumerevoli interventi disorganici che si sono susseguiti dopo la riforma fiscale degli anni Settanta del secolo scorso”. Tali modifiche non possono non tener conto del sistema nel suo complesso, posta la complementarietà dei meccanismi fiscali e l’incidenza, diretta e indiretta, sui vari settori. Rilevano, al riguardo, i diversi regimi sostitutivi previsti per le imposte sui redditi, che hanno oggi sempre più trasformato l’IRPEF, da originaria imposta generale sui redditi delle persone fisiche (con le relative addizionali), in sostanziale Imposta sui redditi di lavoro dipendente e di pensione. Significativa si presenta anche la disciplina delle agevolazioni “prima casa” e “abitazione principale” previste nei settori dell’imposizione erariale (diretta e indiretta) e locale, una cui rimodulazione si potrebbe riflettere sull’andamento del mercato immobiliare e delle attività? edilizie.

Pertanto le modifiche di cui il sistema necessita devono essere introdotte all’interno di una rivisitazione complessiva, dovendosi escludere una miope e contingente variazione delle tax expenditures, in favore di una trasformazione più ampia e lungimirante. Solo in tal caso si potrebbero ottenere risultati finanziariamente significativi in termini di risorse liberate ed equitativamente soddisfacenti.

Ed infatti, il sistema di tassazione e benefici ha tre obiettivi fondamentali:

  • redistribuire il reddito in modo da conseguire una maggiore equità;
  • proteggere le persone dal rischio di povertà e di conseguente esclusione sociale;
  • finanziare la produzione di beni e servizi pubblici.

 

In conclusione, tra gli interventi correttivi che possono prospettarsi vi sono:

  • l’applicazione di una sola aliquota sostitutiva pari al 26% con regime opzionale. Ciò potrebbe avvenire attraverso l’accorpamento dei redditi da capitale e diversi. È di tutta evidenza che una simile impostazione consentirebbe di rispettare i principi costituzionali, rimettendo al contribuente una valutazione discrezionale rispetto alla convenienza a mantenere il regime ordinario (laddove rientri nello scaglione per cui trova applicazione un’aliquota inferiore al 26%) o a transitare in quello sostitutivo (presumibilmente allorquando l’aliquota da applicarsi sarà superiore a quest’ultima);
  • la possibilità per le famiglie di portare in detrazione dalle imposte dell’anno il 50% delle spese effettuate, purché appositamente documentate nei limiti compresi fra 3.000 e 5.000 euro. Tale meccanismo potrebbe aumentare la sua incidenza in presenza di componente familiare aggiuntivo. Le spese in oggetto dovrebbero avere finalità manutentiva (manutenzione della casa: lavori idraulici, elettrici, edili, tappezzerie, mobili; manutenzione di auto, moto e biciclette; etc.);
  • l’eliminazione della flat tax sulle partite iva, sulle nuove attività in regime forfettario, a favore dei pensionati che rientrano nei piccoli paesi del sud Italia, nonché della flat tax per le lezioni private. Con specifico riferimento a quest’ultimo ambito, si segnala l’opportunità di una rivisitazione dei servizi erogati all’interno degli istituti scolastici. Orbene, potrebbe ipotizzarsi un servizio di lezioni private reso da parte degli insegnanti di Scuola Superiore ricorrendo ad un meccanismo simile a quello dell’”Intra Moenia” già applicato dal Servizio Sanitario Nazionale. Gli effetti positivi potrebbero essere molteplici: un maggior controllo e una tassazione effettiva delle lezioni private (con irrogazione di sanzioni per chi assuma comportamento non conforme), un beneficio per coloro che usufruiscono direttamente del servizio e un vantaggio indiretto anche per le strutture scolastiche che possono impiegare le somme ottenute (al netto dei costi necessari per l’apertura oltre gli orari standard) per attività di manutenzione, ristrutturazione e fornitura di servizi. L’istituto potrebbe, nel rispetto di eventuali limiti legali, divenire anche sostituto d’imposta;
  • l’accorpamento del bonus 80 euro e del reddito di cittadinanza per ridurre la pressione fiscale e garantire un’imposta negativa che funga da sussidio;
  • l’accoglimento di un sistema di tassazione basato sul nucleo familiare quale alternativa alla tassazione individuale, tenendo conto delle modifiche introdotte con legge 20 maggio 2016, n. 76 (c.d. Legge Cirinnà).

 

Per ovviare almeno parzialmente alle distorsioni dell’IRPEF in vigore proponiamo il passaggio da 5 a 6 scaglioni, con la riduzione dal 23 al 21% dell’aliquota inferiore, lo sdoppiamento del terzo maxi-scaglione e un leggero incremento dell’aliquota marginale massima (si passerebbe dal 43 al 45%). In questo modo, pur mantenendo invariate le misure Irpef vigenti, si otterrebbe una minore tassazione di 12 miliardi di euro, con una sensibile riduzione dell’incidenza media complessiva, la quale passerebbe dal 18,8% al 17,3%.

Come è evidente, la nostra riforma genera pochissimi perdenti (circa l’1%), riduce il cuneo fiscale e incrementa in modo significativo la progressività Irpef.

Per poter realizzare detta riforma sarà necessario recuperare una parte del gettito mediante una doverosa razionalizzate delle spese fiscali. Si tenga presente, tuttavia, che la “potatura” non riguarderà: le detrazioni per spese di produzione del reddito (da lavoro dipendente, da pensioni e redditi assimilati); le detrazioni per familiari a carico nonché il regime di tassazione separata (art. 1 del TUIR).

Sarà altresì necessario rivedere i regimi sostitutivi legati al lavoro dipendente, ai canoni di locazione, alla tassazione dei redditi finanziari, nonché il regime forfetario che apre un solco tra il trattamento del lavoro autonomo e quello del lavoro dipendente, in totale spregio dei principi contenuti nell’articolo 53 della Costituzione.

Infine, sarà necessario rivedere la misura n. 286 (i ben noti “80 euro”), introdotta per agevolare la classe media e ridurre il costo del lavoro. Pur condividendone gli obiettivi, riteniamo che detta misura mal si concilia con la struttura dell’Irpef, tant’è che i benefici che si distribuiscono in modo erratico, aumentando in misura abnorme l’indice di riordino dei redditi. Il suo impianto dovrebbe essere necessariamente rivisto, lasciando in ogni caso quanto di buono ha portato questo istituto.

In conclusione, perché la riforma sia efficace non dovrà essere a costo zero ma dovrà comportare un taglio della pressione fiscale. Per realizzarla sarà necessario un coinvolgimento delle parti sociali e di forze politiche che al momento si trovano all’opposizione.

Non si tratta di un elenco tassativo ed esaustivo. Le strade percorribili, infatti, sono differenti e non incompatibili tra loro, però presuppongono tutte un ripensamento del ruolo dell’imposta e una consapevolezza in ordine all’importanza delle istituzioni e del contributo equo e giusto che ogni contribuente è chiamato a garantire, nel rispetto di quei principi di portata costituzionale che regolano l’adempimento del dovere tributario.